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    外貿企業申報免退稅的會計處理

    來源: 2021-09-14 閱讀文本僅需3分鐘

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    增值稅專用發票是外貿企業出口貨物免退稅計稅依據的主要憑證, 許多內外銷兼營企業為了達到既能少繳稅又可辦理退稅的目的,在取得增值稅專用發票經認證之后,先用于抵扣進項稅額再申報出口免退稅的“一票兩用”行為,嚴重違背了現行出口退(免)稅政策,是當前稅務機關打擊和防范出口騙稅行為的重點內容。那么,如何分清增值稅專用發票抵扣與退稅之間的關系以及正確處理會計核算,對企業規避稅收風險十分重要。

    關鍵詞:出口貨物;外貿企業免退稅;一票兩用;會計核算;

    目前,我國增值稅專用發票是通過網上認證系統由企業自行認證,并經過比對相符后實現抵扣進項稅額的,外貿企業取得用于申報出口免退稅的增值稅專用發票,屬于增值稅進項稅額非抵扣憑證,而許多企業在實操中采用先行抵扣進項稅額不做轉出申報退稅,或者對所抵扣的進項稅額只做部分轉出再申報退稅,以及先抵扣進項稅額全額再轉出申報退稅等行為存在一定的稅收風險。對此,本文以外貿企業出口貨物免退稅的會計核算為例,根據會計準則及稅法相關規定,對其重點闡述以供外貿企業參考。


    一、申報免退稅會計處理

    根據《財政部 國家稅務總局關于出口貨物勞務增值稅和消費稅政策的通知》(財稅[2012]39號)第九條第(三)項規定,“外貿企業應單獨設賬核算出口貨物的購進金額和進項稅額,若購進貨物時不能確定是用于出口的,先記入出口庫存賬,用于其他用途時應從出口庫存賬戶中轉出。”這里應包括出口勞務及零稅率應稅服務。在具體的外貿企業會計核算中,可按照《企業會計準則》和《小企業會計準則》的相關要求進行處理。

    (一)采購業務的會計處理

    1.采購成本核算。在購入貨物時,應借記“在途物資”、“庫存商品”科目,貸記“銀行存款”等科目,為了便于外貿企業劃分用于內銷或出口貨物的核算,建議在“庫存商品”明細賬下設置“庫存商品——出口商品”和“庫存商品——內銷商品”。

    2.進項稅額核算。對于購進貨物進項稅額用于抵扣的,應在“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”項下進行核算。采購貨物時,借記“庫存商品——內銷商品”、“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”,貸記“銀行存款”等。但對用于申報出口免退稅不能抵扣的進項稅額,筆者建議應劃分為兩種情況進行核算。一是購入貨物確定當期用于出口的,其進項稅額不能抵扣的直接計入購入貨物及接受應稅勞務的成本。借記“在途物資”、“庫存商品”科目,貸記“銀行存款”等科目,而不通過“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”核算。同時,為厘清不允許抵扣的進項稅額,企業應登記備查,并與《增值稅納稅申報表附列資料〈表二〉》中“待抵扣進項稅額”各欄相匹配。申報免退稅時再將在“庫存商品”中核算的進項稅額轉入有關科目,通過 “庫存商品”科目轉入 “生產成本”及“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”。二是購入貨物當期不能確認用于出口的,應按照增值稅專用發票或海關代征增值稅專用繳款書上注明的增值稅額,先將進項稅額記入“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”科目(只做會計處理不抵扣),在明確用于出口申報免退稅時,再將原已計入進項稅額并已支付的增值稅轉入有關科目,通過“應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)”轉入“生產成本”及“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”。

    從稅收管理與出口免退稅的角度考慮,為防止“一票兩用”帶來的涉稅風險,筆者建議外貿企業購進貨物無法明確用于出口或內銷的,對進項稅額應單獨設置“應交稅費——應交增值稅(出口貨物進項稅額)”或“應交稅費——應交增值稅(待抵扣進項稅額)”科目,并與《增值稅納稅申報表附列資料〈表二〉》中“待抵扣進項稅額”各欄相匹配,以明確該進項稅只用于會計記賬而不進行抵扣,有別于內銷貨物進項稅額進行抵扣,借記“庫存商品——出口商品”、“應交稅費——應交增值稅(出口貨物進項稅額或待抵扣進項稅額)”,貸記“銀行存款”等。同時,如果在當期能明確用于出口的,也可參照進項稅額單獨列入“應交稅費——應交增值稅(出口貨物進項稅額或待抵扣進項稅額)”進行核算,這樣在申報免退稅結轉進項稅額時,比從庫存商品轉至出口退稅的會計處理要清晰明了。

    (二)銷售業務的會計處理

    1.內銷貨物時,憑開具的增值稅專用發票,借記“銀行存款或應收賬款”等,貸記“主營業務收入——內銷收入”、“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目。

    2.外銷貨物時,以FOB價換算為人民幣價格入賬,借記“銀行存款或應收賬款”等,貸記“主營業務收入——出口收入”科目。

    (三)結轉成本的會計處理

    1.銷售成本核算。外貿企業在確定外銷收入后,結轉商品成本,借記“主營業務成本——出口商品”,貸記“庫存商品——出口商品”。

    2.結轉出口貨物征退稅率之差額成本核算。如果外貿企業出口貨物勞務(不含零稅率應稅服務)有征退稅率之差時,其增值稅專用發票或海關代征增值稅專用繳款書的計稅依據與征、退稅率之差的積結轉差額成本,不能填入《增值稅納稅申報表附列資料〈表二〉》“進項稅轉出額”各項下,只分兩種情況進行會計核算。一是出口貨物的進項稅額未單獨列支而在成本中核算的,應通過借記“主營業務成本——出口商品”,貸記“庫存商品——出口商品”科目核算,并做好稅額登記備查,無需通過貸方“應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)”核算。二是出口貨物的進項稅額單獨以只計賬不抵扣進行核算的,應借記“主營業務成本——出口商品”,貸記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)”。

    (四)出口免退稅的會計核算

    1.出口貨物的進項稅額未單獨列支而在成本中核算的,在申請出口退稅時,借記“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”,貸記“庫存商品——出口商品”,以此明晰退稅額由此科目結轉而來。同時,借記“其他應收款——應收出口退稅”,貸記“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”科目。當收到出口退稅款時,借記“銀行存款”、貸記“其他應收款——應收出口退稅”。需注意,免退稅額不能填入《增值稅納稅申報表附列資料〈表二〉》第23欄“其他應作進項稅額轉出的情形”或《增值稅納稅申報表(一般納稅人適用)》第15欄“免抵退應退稅額”。

    2.出口貨物的進項稅額單獨以只計賬不抵扣進行核算的,在申請出口退稅時,借記“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”,貸記“應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)”。計提出口退稅時,借記“其他應收款——應收出口退稅”,貸記“應交稅費——應交增值稅(出口退稅)”。當收到出口退稅款時,借記“銀行存款”,貸記“其他應收款——應收出口退稅”。


    二、案例分析

    某外貿公司A為增值稅一般納稅人,主要經營服裝內外銷業務,屬于非出口收匯重點監管企業,正式申報免退稅時不需提供出口收匯憑證,但必須在免退稅申報期截止日之前收匯。已知服裝的征稅率為17%,退稅率為16%。在2014年2至3月,發生如下業務(假設2月份上期期末留抵為0),應做如下會計處理(單位:元,下同)

    (一)2月份發生業務

    1.當月從C企業購入服裝145000元(不含稅)用于國內銷售,并取得增值稅專用發票已認證,其進項稅額為24650元,貨款已通過銀行轉賬支付。

    借:庫存商品——內銷商品(服裝)145000

    應交稅費——應交增值稅(進項稅額)24650

    貸:銀行存款 169650

    進項稅額24650元應填報在《增值稅納稅申報表(一般納稅人適用)》第12欄“進項稅額”、《增值稅納稅申報表附列資料(二)》第1欄“認證相符的稅控增值稅專用發票”和第2欄“其中:本期認證相符且本期申報抵扣”。

    2.當月購入D企業服裝360000元(不含稅),取得增值稅專用發票已認證,其進項稅額為61200元,貨款通過銀行轉賬支付,分兩種情況進行處理:

    (1)假設在本月確定報關出口的

    借:庫存商品——出口商品(服裝)(360000+61200)421200

    貸:銀行存款 421200

    (2)假設在本月購進但未確定報關出口時間或已確定報關出口但進項稅額單設核算不參與抵扣的

    借:庫存商品——出口商品(服裝)360000

    應交稅費——應交增值稅(出口貨物進項稅額)61200

    貸:銀行存款421200

    出口貨物所對應的進項稅額61200元應填入《增值稅納稅申報表附列資料(二)》第28欄“其中:按照稅法規定不允許抵扣”。

    3.將從C企業購進的服裝在國內銷售150000元(不含稅),已開具增值稅發票并結轉成本,貨款通過銀行轉賬支付。

    (1)國內作價銷售時

    借:銀行存款175500

    貸:主營業務收入——內銷收入150000

    應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)25500

    一是當期內銷收入150000元,填入《增值稅納稅申報表(一般納稅人適用)》第1欄“按適用稅率征稅銷售額”、第2欄“其中:應稅貨物銷售額”和《增值稅納稅申報表附列資料(一)》第1行“17%稅率的貨物及加工修理修配勞務”相應“含稅(免稅)銷售額”項下。二是銷項稅額25500元,填入《增值稅納稅申報表(一般納稅人適用)》第11欄“銷項稅額”和《增值稅納稅申報表附列資料(一)》第1行“17%稅率的貨物及加工修理修配勞務”相應“銷項(應納)稅額”項下。

    (2)結轉主營業務成本

    借:主營業務成本——內銷商品145000

    貸:庫存商品——內銷商品145000

    4.將從D企業購入的服裝以FOB價格報關出口,出口額換算人民幣為365940元,并在月底確認外銷收入。

    借:應收賬款——應收外匯賬款(客戶)365940

    貸:主營業務收入——出口收入(服裝)365940

    當期外銷收入365940元應填入《增值稅納稅申報表(一般納稅人適用)》第8欄“免稅銷售額”、第9欄“免稅貨物銷售額”和《增值稅納稅申報表附列資料(一)》第18行“貨物及加工修理修配勞務”相應“開具其他發票”項下。

    同時結轉當月出口服裝外銷成本:

    借:主營業務成本——出口商品360000

    貸:庫存商品——出口商品(服裝)360000

    5.結轉出口貨物征退稅率之差額成本。

    結轉成本稅額=增值稅退(免)稅計稅依據×(出口貨物征稅率-出口貨物退稅率)=360000×(17%-16%)=3600(元),分兩種情況進行處理:

    (1)出口貨物的進項稅額未單獨列支而在成本中核算的

    借:主營業務成本——出口商品(服裝)3600

    貸:庫存商品——出口商品 3600

    (2)出口貨物的進項稅額單獨以只計賬不抵扣進行核算的

    借:主營業務成本——出口商品(服裝)3600

    貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)3600

    結轉出口貨物征退稅率之差額成本3600元,不填入《增值稅納稅申報表附列資料〈表二〉》“進項稅轉出額”欄下,也不參與應納稅額計算,僅作會計處理。

    6.計算應退稅額。

    增值稅應退稅額=增值稅退(免)稅計稅依據×出口貨物退稅率=360000×16%=57600(元),分為兩種情況進行處理:

    (1)出口貨物的進項稅額未單獨列支而在成本中核算的

    借:應交稅費——應交增值稅(出口退稅)57600

    貸:庫存商品——出口商品(服裝) 57600

    同時計提出口退稅額

    借:其他應收款——應收出口退稅(增值稅)57600

    貸:應交稅費——應交增值稅(出口退稅)57600

    (2)出口貨物的進項稅額單獨以只計賬不抵扣進行核算的

    借:應交稅費——應交增值稅(出口退稅) 57600

    貸:應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出) 57600

    同時計提出口退稅稅額

    借:其他應收款——應收出口退稅(增值稅)57600

    貸:應交稅費——應交增值稅(出口退稅)57600

    7.計算當期應納稅額,月末結轉未交增值稅。

    當期應納稅額=當期銷項稅額-(當期進項稅額-當期不得免征和抵扣稅額)-上期結轉留抵進項稅額=25500-(24650-0)-0=850(元),需注意,其結轉出口貨物征退稅率之差額成本3600元不參與應納稅額計算。

    借:應交稅費——應交增值稅(轉出未交增值稅) 850

    貸:應交稅費——未交增值稅850

    當期應納稅額850元應填入《增值稅納稅申報表(一般納稅人適用)》第19欄“應納稅額”、第24欄“應納稅額合計”、第32欄“期末未繳稅額(多繳為負數)”、第34欄“本期應補(退)稅額”。

    (二)3月份發生業務

    該企業在3月初,申報上月計算的增值稅應納稅額與出口免退稅額,假設本月無其他業務發生。

    1.申報增值稅納稅時。

    借:應交稅費——未交增值稅 850

    貸:銀行存款850

    2.申報出口免退稅時。

    一是免退稅預申報。該企業應在3月10日對2月份收齊出口貨物單證且信息齊全的業務進行免退稅預申報,經主管稅務機關審核確定有相關電子信息。二是免退稅正式申報。該企業應根據主管稅務機關反饋的電子數據,在申報系統中生成正式申報的數據,提供出口貨物報關單、增值稅專用發票(抵扣聯)等資料,填報《外貿企業出口退稅匯總申報表》、《外貿企業出口退稅進貨明細申報表》、《外貿企業出口退稅出口明細申報表》等報表,向主管稅務機關進行正式申報。

    3.3月底,主管稅務機關審批了該企業57600元的免退稅,收到出口退稅款。

    借:銀行存款57600

    貸:其他應收款——應收出口退稅(增值稅)57600

    其實現的免退稅額57600元,不應填入《增值稅納稅申報表附列資料〈表二〉》第23欄“其他應作進項稅額轉出的情形”或《增值稅納稅申報表(一般納稅人適用)》第15欄“免抵退應退稅額”,只需進行會計處理,外貿企業在操作中應注意區別核算的不同。

     

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